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权威解答30问《关于应对经济数字化税收挑战双支柱方案的声明》

发布时间:2021-11-19 来源:上海至臻联合会计师事务所 浏览次数:2,048次

【本资料来源于中国国家税务总局和OECD。通过问答形式,可以快捷和深入的了解到双支柱方案声明的实质。】2021.11.17

问题1. “双支柱”方案如何应对经济数字化的国际税收挑战?
支柱一旨在解决超大型跨国集团利润重新分配问题;
支柱二旨在设定全球最低税,解决大型跨国集团利用低税地转移利润和税收逐底竞争问题。
支柱一和支柱二共同组成了应对经济数字化税收挑战的多边方案,以确保跨国集团缴纳公平份额的税款。

问题2. 支柱一包括哪些内容?
支柱一由金额A、金额B和税收确定性三部分组成。
金额A是为应对经济数字化税收挑战,对超大型跨国集团全球利润征税权在各辖区间的重新分配,是支柱一的最重要组成部分。
金额B是通过简化对独立交易原则的运用,确定对跨国集团所从事的基本营销和分销活动的回报。金额B的研究工作将于2022年完成。
税收确定性是指,对于金额A适用范围内的跨国集团,通过强制有约束力的争议预防与解决机制,避免金额A的双重征税。税收确定性机制的相关细节尚待确定。

问题3. 如何理解金额A?
根据金额A规则,一定规模以上的跨国集团,无论在市场辖区是否设立应税实体,只要从市场辖区取得的收入达到一定门槛,即需将一定比例的剩余利润分配给市场辖区。被分配的剩余利润被称为金额A。市场辖区有权对分得的金额A征收所得税。

问题4. 金额A的适用范围是什么?
金额A适用于全球收入超过200亿欧元,税前利润率在10%以上的跨国集团(采掘业和受监管的金融服务业除外)。

问题5. 金额A的适用范围未来是否会发生变化?
在金额A实施7年后,各辖区将对金额A的实施情况进行审议,并在1年内完成。若审议显示金额A机制运行良好,拟将金额A适用范围的跨国集团收入门槛由200亿欧元下调至100亿欧元,税前利润率门槛保持不变。

问题6. 跨国集团在某市场辖区的销售收入达到什么门槛,市场辖区才有权利分得金额A?
用范围内的跨国集团从市场辖区取得的收入达到100万欧元时,即在市场辖区构成联结度,进而该市场辖区有权分配金额A。对于国内生产总值低于400亿欧元的小型经济体市场辖区,本地收入仅需达到25万欧元即可参与分配金额A。

问题7. 如何计算金额A?
适用范围内的跨国集团,剩余利润(超过收入10%的税前利润)的25%将作为金额A分配给市场辖区。以跨国集团从每个市场辖区取得的收入额为权重,确定各市场辖区可分得的金额A。
举例:A跨国集团的全球收入为300亿欧元,税前利润率为15%,则其剩余利润为300×(15%-10%)=15亿欧元。剩余利润分配比例为25%,则可供分配的剩余利润为3.75亿欧元。若A企业分别在X、Y、Z三国实现销售收入150亿欧元、100亿欧元和50亿欧元,则X国最多可分得的金额A为1.875亿欧元,Y国为1.25亿欧元,Z国为0.625亿欧元。X、Y、Z三国可按本国企业所得税税率对分得的金额A征税。

问题8. 如何确定跨国集团在市场辖区取得的收入?
支柱一设计了新的收入来源地规则,专门用于确定跨国集团从市场辖区取得的收入,从而确定市场辖区是否有权利参与分配金额A和分配金额A的权重。
举例来说,由于数字企业提供服务具有虚拟性,相关服务的发生地和使用地较传统服务更为模糊。就在线广告而言,可能存在收看广告的用户、发布广告的平台企业、支付费用投放广告的客户分属三个辖区的情况。对此,按照金额A的收入来源地规则,收入将归属于观看广告的用户所在辖区,从而赋予该辖区分配金额A的权利。

问题9. 如何计算跨国集团的税前利润?
如果跨国集团按照合格会计准则编制财务报表,那么集团合并财务报表上的税前利润只要进行少量调整(例如,对罚金和罚款的调整),就可作为计算金额A的税基。目前被认可的合格会计准则包括国际财务报告准则(IFRS)以及其他数个等效会计准则,例如澳大利亚、加拿大、中国、中国香港、日本、新西兰、印度、韩国、新加坡和美国的会计准则。

问题10. 如果跨国集团全球收入超过200亿欧元,税前利润率低于10%,但某一业务板块的税前利润率高于10%,是否整个集团不适用金额A?
这种情况下,该集团此业务板块仍有可能适用金额A规则。前提是该集团在公开披露的财务报表上对该业务板块进行了分部核算,且该业务板块本身收入规模超过200亿欧元。

问题11. 金额A与数字服务税等单边措施的关系是什么?
虽然金额A仅适用于少数超大型跨国集团,但《声明》表示,一揽子方案包括协调实施新国际税收规则与撤销针对所有企业的单边措施。目前认为,单边措施包括对跨境数字服务收入征收的数字服务税等相关类似措施,但对于单边措施的准确定义仍有待确定。

问题12. 支柱二包括哪些内容?
支柱二包括基于国内规则的全球反税基侵蚀(GloBE)规则和基于双边税收协定的应税规则。支柱二又被广泛称为“全球最低税”。
GLoBE规则由相互关联的收入纳入规则和低税支付规则组成。收入纳入规则是指对跨国集团成员低税所得向母公司补征税款至最低税负水平。低税支付规则是指通过拒绝扣除或要求同等调整,就跨国集团成员低税所得补征税款至最低税负水平,但限于未适用收入纳入规则的部分。收入纳入规则和低税支付规则共同执行的最低税负水平即为全球最低税率。
应税规则允许所得来源辖区对收款方税率低于应税规则最低税率的某些关联支付进行有限征税。

问题13. 同意GLoBE规则的辖区,都必须实施GLoBE规则吗?
一个辖区如果同意GLoBE规则,并不意味着其一定要实施GLoBE规则,而是需要接受其他各辖区实施GloBE规则,包括认可规则顺序和所有达成一致的安全港规则。但如果该辖区选择实施GLoBE规则,就需要采取与支柱二成果一致的方式实施和管理相关规则,包括遵从包容性框架通过的立法模板和指引。

问题14. GLoBE规则适用于哪些企业?
GLoBE规则适用于合并集团年收入达到7.5亿欧元门槛的跨国集团,合并集团年收入按照税基侵蚀与利润转移第十三项行动计划(国别报告)确定。但跨国集团总部所在辖区在实施收入纳入规则时不受该门槛限制。作为集团最终母公司的政府实体、国际组织、非营利组织、养老基金和投资基金不适用GLoBE规则,由这些排除实体、组织和基金使用的持有工具也不适用GLoBE规则。
下一步还会研究排除处于初始国际化阶段的跨国企业适用GLoBE规则的方法。

问题15. 收入纳入规则如何实施?
集团成员低税所得需要按照收入纳入规则补缴的全球最低税,自跨国集团控股顶端而下的顺序,按所在辖区规定分配征收,但对内部持股不足80%的集团成员,实行分散控股规则。举例说明如下:

例1中,集团最终母公司A公司对低税C公司的间接持股比例为90%,B公司所在辖区Y国可优先实施收入纳入规则,对C公司低税所得补充征税;如果X国不实施收入纳入规则,则顺位由Y国实施收入纳入规则。

例2中,集团最终母公司A公司对低税C公司的间接持股比例未达80%,有30%的股权被集团外第三方持有,在这种情况下,如果X国和Y国均实施收入纳入规则,则按分散控股规则,由中间股东B公司所在辖区Y国对Z国低税所得优先补充征税。

问题16. 低税支付规则如何实施?
集团成员(包含集团最终母公司所在辖区的实体)低税所得需要按照低税支付规则补缴的全球最低税,根据商定的方法在不同辖区间分配征收。该商定方法将在今年10月明确。

问题17. 如何计算实际有效税率(ETR)?
GloBE规则以实际有效税率与全球最低税率之差计算全球最低税补税额。实际有效税率按照符合企业所得税一般定义的税额和参照财务会计利润确定的税基计算。在确定税基时,需按照与支柱二政策目标相一致的商定方法进行财务会计利润调整,并解决时间性差异问题。实际有效税率合并每一辖区内集团所有成员计算。

问题18. 如何理解全球最低税率为至少15%?
收入纳入规则和低税支付规则基于各辖区实际税负计算补税,即大型跨国集团在各辖区的实际税负均需达到全球最低税率。《声明》中提到,用于收入纳入规则和低税支付规则的全球最低税率为至少15%。今年10月将最终明确全球最低税率的数值。

问题19. 哪些所得可以排除适用GLoBE规则?
《声明》提到两种所得可以排除适用GLoBE规则,一是公式化实质因素排除,即按照有形资产折余价值和工薪支出一定比例计算的所得额,排除适用GLoBE规则。排除比例暂定为不低于5%,且在5年过渡期内,排除比例不低于7.5%,今年10月将最终确定排除比例数值。二是国际海运所得,排除适用GLoBE规则,国际海运所得采用《OECD税收协定范本》的定义。

问题20. 应税规则如何实施?
应税规则会赋予来源国有限的征税权,但不超过最低税率与相关支付款项适用税率之间的差额。应税规则最低税率暂限定在7.5%至9%之间,税率标准将最终在今年10月确定。按应税规则缴纳的税款可以计为符合企业所得税一般定义的税额。

问题21. 双支柱方案将如何确保跨国公司缴纳公平份额的税款?
该一揽子方案有两个支柱,每一个支柱都解决了现有规则中允许跨国公司避税的不同方面问题。首先,支柱一适用于大约100家规模最大、利润最高的跨国公司,并将其部分利润分配给销售产品和提供服务的国家或地区。如果没有这条规则,这些跨国公司可以在一个市场上赚取可观的利润而无需缴纳太多的税款。其次,在支柱二下,更多的跨国公司(年收入超过7.5亿欧元的公司)需要缴纳全球最低公司税。因此,即使一家公司能够将其利润转移到避税天堂,这些利润仍需按最低15%的税率纳税。

问题22.双支柱方案只适用于大约100家公司,其他公司呢?他们不也应该交税吗?
首先,支柱一适用于大约100家公司,但支柱二适用于数百家跨国公司。其次,这些规则的目的是解决经济数字带来的税收挑战,而正是这些跨国公司利用现有规则避税的风险最高。其他规模较小的公司继续适用现有规则,包容性框架还制定了一些其他国际税收标准,以确保它们缴纳公平份额的税款。

问题23. 双支柱方案能带来多少税收?
在支柱一下,预计每年将有超过1000亿美元利润的征税权被重新分配给市场所在国或地区。就支柱二而言,最低税率至少为15%,全球最低税收估计每年将产生约1500亿美元的额外全球税收收入。

问题24. 发展中国家能从双支柱方案中得到什么?
支柱一赋予发展中国家对主要跨国公司从这些国家的用户和客户那里获得的收入征税的权利。据经合组织估计,平均而言,低、中、高收入国家的收入都会增加,但在低收入国家中,这些收入的增加(作为当前企业所得税收入的份额)预计会更大。此外,这些规则的明确设计使得新的征税权更容易适用于较小的国家。
对于发展中国家来说,支柱二保护发展中国家向其他国家公司支付款项(如利息和特许权使用费)征税的权利,前提是这些国家的最低税率不超过至少15%。这对发展中国家来说是一件大事,因为它们往往以为该支付款项在另一个国家征税而放弃了在其税收协定中对该支付款项征税的权利。此外,最低税率将导致避税天堂的消亡,这将提高包括发展中国家在内的所有国家的征管能力,以确保他们有能力保护其税基免受侵蚀。最后,全球最低税率将减轻发展中国家为吸引外国投资而提供过分慷慨的税收优惠的压力,同时也将促进外国投资者开展实质经营活动。

问题25. 避税天堂会终结吗?
是的。多年来,避税天堂通过提供保密(如银行保密)和空壳公司(公司不需要在该辖区内有任何员工或活动)以及对在该辖区内登记的利润不征税或低税率而蓬勃发展。G20和全球论坛的工作已经结束银行保密制度(包括银行信息的自动交换),而BEPS行动计划对企业实质经营活动的最低要求杜绝空壳公司的存在,并通过制定重要的税收透明度规则,使得税务机关可以有效地应用其税收规则。现在,支柱二将确保这些公司就其利润缴纳至少15%的税款。这些举措的累积影响意味着人们心目中的避税天堂将不复存在。那些提供国际金融服务的司法管辖区可能会继续为自己的服务寻找市场,特别是在不是税收驱动的商业交易中为客户提供建议和支持。

问题26. 跨国公司什么时候开始缴纳这种新税?
双支柱方案将在2021年10月敲定然后实施,这需要更多的工作来解决悬而未决的问题并制定示范立法、多边工具和实施指南。包容性框架计划在2022年完成这项工作,目标是在2023年实施,这意味着跨国公司将就其2023年的利润纳税。

问题27. 如果大多数国家的公司税率都超过20%,那么为什么将最低税率设为15%?
公司利润的很大一部分适用低于15%的有效税率——尽管事实上跨国公司的母国以更高的税率征收公司税,因此达成的妥协代表了一项重大成就。请记住,包容性框架一揽子方案已得到众多成员国的支持,其中许多国家的公司税率低于15%。尽管许多成员国可能希望达成更高的最低税率,但双支柱方案是各方妥协的结果。

问题28. 难道各国就不能像一些国家试图对数字服务征税那样,自己对这些公司征税吗?
双支柱方案将暂停和取消单边措施,如数字服务税(DSTs)。各国已经尝试将这些税收作为所有成员国都同意的全球解决方案的替代方案,但始终是次优方法。包容性框架成员国明白,单边措施可能效率低下并导致与其他国家的争端,因为它们可能造成双重征税也可能导致贸易报复。主要的数字公司一直是这些DST的主要目标,现在它们将需要缴纳支柱一的新税。

问题29.经合组织如何确保所有签署这一方案的国家将切实执行?
这一点至关重要,因为建立一个全球公平的竞争环境对于确保包容性框架一揽子方案的有效性至关重要。双支柱方案代表了包容性框架绝大多数成员根据G20授权作出的承诺。与经合组织制定的其他国际标准一样,承诺伴随着实施协议的义务,这一实施过程将受到包容性框架的密切监督。包容性框架将努力让剩余的几个尚未签署协议的成员国加入共识。经合组织在这方面的工作非常出色——税收透明度标准和 BEPS一揽子计划的实施就是最好的例子——确保全球公平的竞争环境一直是重中之重。

问题30. 双支柱方案将矿业公司、航运、受监管的金融服务和养老基金等排除在外,为什么这些公司不应该缴纳他们公平份额的税款呢?
双支柱方案的目的是确保跨国公司不能利用现有的国际税收规则来规避其缴纳公平份额的税款,而规则的制定也旨在解决这一问题。所规定的豁免条款排除了不属于这一问题的利润类型和活动,因为利润已经与赚取利润的地方挂钩(例如,受监管的金融服务和矿业公司将不得不在它们获得收入的地方开展业务),或者因其具体性质(如航运公司和养老基金),这些活动将受益于不同的税收制度。这些类型的企业仍需受所有其他关于税收透明度和BEPS国际税收标准的约束,以确保税务机关能够对其进行有效征税。

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